Przekształcenie w spółkę komandytową z reguły nie jest obojętne pod względem podatkowym. Pewne konsekwencje dotyczą spółki przekształcanej - inne przekształconej wreszcie inne ich wspólników. Co gorsza przekształceniami z reguły zajmują się prawnicy nie mający wielkiej wiedzy na temat podatków, a skutki podatkowe powstają najczęściej po przekształceniu, gdy sprawy trafiają do księgowych czy doradców podatkowych. Warto zapoznać się z 10 najczęstszymi problemami podatkowymi które można spotkać przy przekształceniu w spółkę komandytową.
W oparciu o nasze doświadczenie stworzyliśmy katalog najczęściej spotykanych problemów, błędów podatkowych przy przekształceniu spółki w spółkę komandytową:
1. Przekształcenie spółki kapitałowej ze stratami z lat ubiegłych
W przypadku przekształcania spółki kapitałowej w spółkę komandytową często zdarza się, że spółka przekształcona ma straty podatkowe z lat poprzednich (co do zasady podlegające rozliczaniu w następnych latach). Zgodnie z obowiązującymi przepisami straty takie nie mogą zostać rozliczone przez spółkę przekształconą wobec czego straty z tego tytułu „przepadają” – z czym niestety mamy do czynienia w praktyce.
2. Przekształcenie spółki kapitałowej wykazującej na dzień przekształcenia stratę
O ile w powyższym przypadku tego typu straty widać gołym okiem, o tyle sytuacja może być bardziej zakamuflowana w przypadku spółki kapitałowej, która w ciągu roku podatkowego okresowo odnotowuje zyski, a okresowo straty. Bilans, na którym opieramy się przy planie przekształcenia może wykazać bowiem zyski, a spółka przekształcona w dniu przekształcenia może posiadać już straty. W dniu przekształcenia spółka kapitałowa kończy swój rok obrotowy (i podatkowy) co powoduje, że strata osiągnięta do tego dnia niestety „przepada”. Czasami drobne opóźnienie dnia przekształcenia może zaleczyć powstającą sytuację – ale potrzebna jest bieżąca współpraca pomiędzy spółką, a doradcami odpowiedzialnymi za rejestrację procesu.
3. Przekształcenie spółki kapitałowej z niepodzielonymi zyskami
Zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi na dzień przekształcenia występuje podatek naliczany od zysków niepodzielonych w spółce kapitałowej. Nie rozwodząc się w tym miejscu nad definicją „zysków nie podzielonych”, która budzi szereg wątpliwości (nowelizacja wprowadzona od 01.01.2015 roku rozstrzyga definitywnie ten problem)
Warto przeanalizować ten problemem, ponieważ przekształcenie może drogo kosztować podatkowo jej wspólników. Jeśli ktoś dokona przekształcenia spółki kapitałowej pomijając te kwestie – często wpada w problemy podatkowe. Często pomijaną kwestią przy przekształceniu jest także okoliczność kto i kiedy ten podatek od „zysków kapitałowych” winien wpłacić.
4. Wybór sposobu opodatkowania przez komplementariuszy i komandytariuszy
O ile przed dniem przekształcenia wspólnicy spółki przekształcanej nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu PIT, powinni przed tym dniem rozważyć wybór opodatkowania w sposób liniowy (jeśli to wskazane w konkretnym przypadku). Brak takiego wyboru może spowodować, że co najmniej do końca roku kalendarzowego wspólnicy spółki przekształconej będą opodatkowani nawet w wysokości 32 %. Gdy komandytariusz lub komplementariusz przed przekształceniem prowadzi działalność gospodarczą – wybrany sposób opodatkowania „rozciągnie” się na dochody z udziału w spółce komandytowej – i to także trzeba wziąć pod uwagę przy przekształceniu, a nie zawsze zwraca się uwagę na ten szczegół. Problem ten jest zresztą szerszy, bo dotyczy całej sytuacji podatkowej nowych wspólników spółki komandytowej i ich współmałżonków (w razie wspólnego opodatkowania).
5. Kontynuacja w spółce komandytowej umów o pracę zawartych przez jej wspólników za czasów spółki kapitałowej
Spółka przekształcona z dniem przekształcenia wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Jeśli wspólnicy spółki komandytowej byli zatrudnieni w spółce przekształcanej staną się pracownikami spółki komandytowej. Spowoduje to, zgodnie z przepisami podatkowymi, że wynagrodzenia z tego tytułu nie będą mogły być zaliczone (przynajmniej częściowo) do kosztów uzyskania przychodów. Wskazane są zatem zmiany w tym zakresie. Dotyczy to zresztą nie tylko wspólnika, ale także jego małżonka i małoletnich dzieci. Często ta kwestia „zaskakuje” uczestniczących w przekształceniu.
6. Kontynuacja w spółce komandytowej umów pożyczek zawartych przez jej wspólników za czasów spółki kapitałowej
O ile problem opisany w punkcie powyższym, nie jest często bardzo istotny kwotowo i stosunkowo łatwo z niego wybrnąć, o tyle problem pożyczek (i odsetek z tego tytułu) potrafi „nieźle namieszać”. Zgodnie z „DNA” przekształcenia na spółkę komandytową przechodzą wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Jeśli zatem po przekształceniu - wspólnicy spółki komandytowej (ex wspólnicy spółki kapitałowej) będą chcieli rozliczyć pożyczki wcześniej zawarte – natrafią na dość istotne problemy dotyczące np. skutków podatkowych odsetek. Zgodnie z dość konsekwentnym stanowiskiem organów podatkowych odsetki wypłacone przez spółkę komandytową będą przychodem wspólników (opodatkowane „podatkiem Belki”) przy jednoczesnej niemożności zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Należy więc jeszcze przed przekształceniem zastanowić się co zrobić z pożyczką – by nie biedzić się z nią chwilę później.
7. Brak analizy dot. skutków przekształcenia w zakresie PCC
Mimo, że w większości przypadku przekształceniu nie towarzyszy zwiększenie majątku spółki ani wniesienie nowych wkładów, w części przypadków może dojść do opodatkowania spółki przekształconej PCC. Nieprecyzyjne przepisy budzą wiele wątpliwości wobec czego warto te sprawy rozważyć wcześniej, by problem nie pojawiał się u notariusza (będącego – lub uważającego, że jest płatnikiem tego podatku).
8. Brak analizy skutków podatkowych przekształcenia SKA w spółkę komandytową
Ze względu na zmienione od 01.01.2014 r. przepisy podatkowe dotyczące SKA oraz rozbudowane i niejasne przepisy przejściowe – warto poświęcić trochę czasu dla przeanalizowania dokładnie skutków tego przekształcenia – tak dla obu spółek, jak i jej wspólników. W praktyce spotykamy dziś bowiem spółki SKA podlegające CIT oraz takie które podatnikami CIT nie są (choć staną się nimi najpóźniej do końca 2015 r.). Ponieważ wiele z tych spółek było wplecionych do projektów optymalizacyjnych warto sprawdzić konsekwencje podatkowe przekształcenia w spółkę komandytową tych spółek, by czasami nie okazało się, że podatek który został odroczony w latach poprzednich, w wyniku przekształcenia będzie natychmiastowo wymagalny.
9. Brak zainteresowania losami podatkowymi spółki przekształcanej
Jakkolwiek byt spółki przekształcanej ustaje z dniem przekształcenia – nie oznacza to jednak, że spółka taka nie pozostawia po sobie obowiązków (także podatkowych), które powinny być spełnione wobec organów podatkowych przez spółkę komandytową. Mimo, że ciągle myślimy o tym co będzie miało miejsce w przyszłości, warto chwilę czasu poświęcić temu, by „posprzątać” po spółce przekształcanej i rozliczyć odpowiednio choćby ostatni rok podatkowy poprzednio funkcjonującej spółki.
10. Brak świadomości istotności zmian skutków podatkowych wynikających z przekształcenia
Przekształcenia ze względu na przepisy mówiące o pełnej kontynuacji praw i obowiązków potrafią nieco uśpić osoby w nich uczestniczące. Wydaje się bowiem, że proces ten jest z zasady neutralny i nie powinien pociągać za sobą żadnych „rewolucji”. Tak w istocie jest, lecz z pewnymi wyjątkami. Jeśli przekształcana jest spółka będąca podatnikiem CIT, a docelową formą jest spółka komandytowa oznaczać to będzie wyjście z systemu opodatkowania podatkiem od osób prawnych i przejście w spółkę transparentną podatkowo.Od dnia przekształcenia część wspólników może być objęta CIT, a część PIT. W stosunku do części wspólników będą miały zastosowanie szczególne przepisy umów z zagranicą, a inni będą mogli korzystać z pewnych ulg czy zwolnień. Reżimy PIT i CIT znacznie się różnią. Można tu tytułem przykładu wspomnieć o kwestii różnych źródeł przychodu w PIT, różnych konsekwencjach finansowania spółek podlegających CIT i spółek osobowych, różnych konsekwencjach obniżania kapitałów zakładowych i wycofywania wkładów itd.
Z praktyki wiemy, iż mimo że przekształcenie jest przygotowywane długo i starannie sporo kwestii szczegółowych – zwłaszcza tych podatkowych – zaskakuje chwilę po jego dokonaniu. A często niewykonalny jest krok wstecz …
Tomasz Bojkowski, Rafał Szymkowiak
