Estoński CIT - dla kogo od 2023 r.?

Aktualizacja: sprawdź nasz nowy artykuł w tym zakresie Estoński CIT - dla kogo od 2024 r.?

Wraz z początkiem 2023 r. weszły w życie kolejne zmiany w zakresie estońskiego CIT. Nie wszystkie są co prawda korzystne dla podatników, ale nie zmieniają one istotnie korzystnego kształtu estońskiego CIT. Sprawdź, na co w szczególności zwrócić uwagę.

Estoński CIT – na czym polega?

Głównym założeniem estońskiego CIT jest brak konieczności zapłaty podatku aż do momentu wypłaty zysków (np. w formie dywidendy). Dopiero z momentem wypłaty zysku wspólnikom powstaje obowiązek zapłaty podatku i to tylko od części wypłacanej. Spółka płaci wówczas podatek według następujących stawek:

• 10% - dla spółek posiadających status „małego podatnika” i spółek rozpoczynających działalność,
• 20% - dla pozostałych spółek.

Podatek od takiej wypłaty zysku płacą również wspólnicy (19% PIT), ale mogą pomniejszyć ten podatek o:

• 90% podatku należnego od spółki z tytułu wypłaty tego zysku – w przypadku spółek posiadających status „małego podatnika” i spółek rozpoczynających działalność,
• 70% podatku należnego od spółki – w przypadku pozostałych spółek.

Mechanizm odliczenia istotnie wpływa na efektywne opodatkowanie zysków ze spółki wypłacanych ze spółki. Na zasadach ogólnych (klasyczny CIT) wynosi ono ok. 26% dla małego podatnika i ok. 34% dla dużego podatnika. Natomiast w przypadku estońskiego CIT efektywne stawki opodatkowania na poziomie wspólników są istotnie niższe, wynoszą 20% dla małego podatnika lub 25% dla dużego podatnika. W praktyce efektywna stawka może być jeszcze niższa w sytuacji, gdy do wypłaty nie zostanie przeznaczony cały zysk spółki, ze względu na opodatkowanie tylko wypłacanych środków.

Co ważne, powyższy mechanizm odliczenia jest możliwy do zastosowania wyłącznie w sytuacji klasycznej dywidendy lub zaliczek na jej poczet. Nie można natomiast z niego skorzystać w przypadku osiągania innego rodzaju dochodów charakterystycznych dla estońskiego CIT, w szczególności z tytułu tzw. ukrytych zysków.  

Przez ukryte zyski należy rozumieć wszelkie świadczenia wykonane przez spółkę na rzecz podmiotów powiązanych (w tym wspólników), jeśli są one związane z prawem do udziału w zysku. Można do nich zaliczyć w szczególności m.in.: darowizny, kwotę główną pożyczki udzielonej wspólnikowi, odsetki od pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika, czy też nieodpłatne świadczenia na rzecz wspólnika. Duże wątpliwości budzi w szczególności temat pożyczek, o czym więcej dowiesz się z artykułu Pożyczka na estońskim CIT - czy zawsze jest ukrytym zyskiem?  Więcej przykładów ukrytych zysków znajdziesz natomiast w artykule Wypłaty do wspólników spółki na estońskim CIT – na co uważać?

Ponadto opodatkowaniu podlegają wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, które pełnią podobną rolę, co wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w klasycznym CIT. Ma to przeciwdziałać finansowaniu ze środków spółki wydatków o wątpliwym związku z jej działalnością, w szczególności o charakterze prywatnym.

Estoński CIT – jakie warunki trzeba spełnić?

Estoński CIT jest formą opodatkowania przeznaczoną dla spółek z o.o., spółek akcyjnych, prostych spółek akcyjnych, spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych. Oprócz posiadania odpowiedniej formy prawnej konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1. Mniej niż 50% przychodów spółki może pochodzić:

• z wierzytelności,
• z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
• z części odsetkowej raty leasingowej,
• z poręczeń i gwarancji,
• z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
• ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
• z transakcji z podmiotami powiązanymi – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

2. Zatrudnianie przynajmniej 3 osób (z wyłączeniem wspólników i akcjonariuszy) na umowę o pracę, a w przypadku zatrudnienia na inne umowy (np. zlecenie) – ponoszenie wydatków na wynagrodzenia w wysokości przynajmniej trzykrotności przeciętnego wynagrodzenia (warunek zatrudniania 3 osób ulega złagodzeniu dla spółek posiadających status małego podatnika i rozpoczynających działalność).

3. Udziałowcami spółki są wyłącznie osoby fizyczne (nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyjątkiem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej).

4. Spółka nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

5. Spółka nie sporządza za okres opodatkowania estońskim CIT sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie ustawy o rachunkowości.

6. Spółka nie jest przedsiębiorstwem finansowym w rozumieniu ustawy o CIT.

7. Spółka w zakresie swojej działalności gospodarczej nie udziela konsumentom kredytów.

8. Spółka nie jest podatnikiem osiągającym dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub określonej w decyzji o wsparciu nowych inwestycji.

9. Spółka nie została postawiona w stan upadłości lub likwidacji.

Zamiar skorzystania z estońskiego CIT należy zgłosić, składając do właściwego urzędu skarbowego zawiadomienie ZAW-RD do końca pierwszego miesiąca opodatkowania ryczałtem. Możliwe jest także rozpoczęcie stosowania ryczałtu w trakcie roku, konieczne jest wówczas zamknięcie ksiąg i sporządzenie sprawozdania finansowego na dzień poprzedzający zmianę formy opodatkowania.

Niespełnienie przynajmniej jednego z powyższych warunków wiąże się z utratą prawa do estońskiego CIT. Więcej o skutkach wypadnięcia z estońskiego CIT przeczytasz w naszym artykule Estoński CIT – jak nie stracić do niego prawa? 

Estoński CIT a reorganizacje

Przeprowadzenie różnego rodzaju reorganizacji działalności może istotnie wpłynąć na możliwość korzystania z estońskiego CIT. W przypadku:

• spółek powstałych w wyniku podziału lub połączenia,
• spółek utworzonych przez podmioty, które tytułem wkładu wniosły składniki majątku otrzymane w wyniku likwidacji innych podmiotów, w których posiadały udziały,
• spółek utworzonych przez podmioty, które w roku utworzenia lub roku następnym wniosły aportem przedsiębiorstwo, ZCP lub składniki przedsiębiorstwa o wartości powyżej 10 tys. euro,

- skorzystanie z estońskiego CIT nie jest możliwe w roku rozpoczęcia działalności i w roku następnym (minimalna karencja wynosi 24 miesiące).

Analogiczna karencja dotyczy:

• spółek podzielonych przez wydzielenie oraz
• spółek, które aportowały do innego podmiotu przedsiębiorstwo, ZCP lub składniki tego przedsiębiorstwa o wartości powyżej 10 tys. euro, lub składniki majątku otrzymane w wyniku likwidacji innych podmiotów,

- z tym, że jest ona liczona od momentu dokonania podziału lub wniesienia wkładu.

Jedyną formą reorganizacji, która nie wyłącza czasowo możliwości skorzystania z estońskiego CIT, jest przekształcenie w inną spółkę handlową. Jeżeli jednak pierwszy rok opodatkowania ryczałtem byłby jednocześnie pierwszym rokiem po przekształceniu, może wystąpić tzw. dochód z przekształcenia. Więcej na ten temat przeczytasz w artykule Przejście na estoński CIT – o czym pamiętać? 

Estoński CIT w 2023 r. – co się zmieniło?

• Termin płatności podatku od wypłacanego zysku

Zgodnie z przepisami obowiązującymi do końca 2022 r., CIT od wypłaconego zysku należało zapłacić w terminie do 20. dnia siódmego miesiąca roku, w którym podjęto uchwałę o podziale zysku (w praktyce najczęściej do 20 lipca). Problem pojawiał się w sytuacji, gdy taka uchwała została podjęta po terminie zapłaty podatku – wówczas spółka automatycznie miała zaległość podatkową, którą powinna uregulować wraz z odsetkami.

Od 1 stycznia 2023 r. termin zapłaty podatku został wydłużony do 3. miesiąca roku następującego po roku, w którym podjęto uchwałę. Oznacza to, iż w przypadku dokonania podziału zysku w 2023 r., podatek jest płatny do końca marca 2024 r. (przy założeniu roku podatkowego równego kalendarzowemu).

• Termin płatności podatku od wypłacanych zaliczek na poczet zysku

Wypłacanie zaliczek na poczet zysku wiązało się z podobnym problemem, co jego roczny podział. W tym przypadku również terminem zapłaty obowiązującym do końca 2022 r. był 20. dzień siódmego miesiąca roku, w którym wypłacono zaliczkę lub podjęto uchwałę o jej wypłacie. W związku z tym, decyzja o wypłacie zaliczek podjęta w drugiej części roku (po 20 lipca) oznaczała powstanie po stronie spółki zaległości podatkowej.

Od 2023 r. termin ten również został wydłużony. Podobnie jak przypadku podziału zysku, podatek od zaliczek należy wpłacić do końca 3. miesiąca roku następującego po roku, w którym dokonano wypłaty lub podjęto uchwałę o wypłacie.

• Samochody służbowe a wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą

W 2022 r. wiele kontrowersji budziła kwestia samochodów służbowych wykorzystywanych również do celów prywatnych. Zgodnie z przepisami, takie wykorzystanie samochodu służbowego (a także innego majątku spółki) przez wspólnika rodziło obowiązek zapłaty podatku od ukrytych zysków. Organy podatkowe nadinterpretowały jednak ówczesne zasady i stały na stanowisku, że podatek należy się również w sytuacji, gdy samochód jest udostępniany pracownikom (niepowiązanym kapitałowo ze spółką lub rodzinnie ze wspólnikami spółki). Sądy administracyjne stanęły jednak po stronie podatników i uznały, że prywatne korzystanie z samochodów służbowych przez pracowników niebędących wspólnikami nie wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku przez spółkę. Szczegółowo pisaliśmy o tym w artykule Estoński CIT a samochody służbowe pracowników – czy są opodatkowane? 

Od 1 stycznia 2023 r. wątpliwości zostały rozwiane poprzez wprowadzenie nowego przepisu, zgodnie z którym jakiekolwiek prywatne korzystanie z samochodu służbowego (i innego majątku spółki), również przez pracownika niebędącego wspólnikiem, stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą. Opodatkowaniu podlega zatem, podobnie jak w przypadku ukrytych zysków, 50% odpisów i wydatków związanych z takim samochodem (składnikiem majątku).

• Warunek zatrudnienia

Do końca 2022 r. w ceku spełnienia warunku zatrudnienia osób na umowach cywilnoprawnych konieczne było, by z tytułu takich umów spółka miała obowiązek pobierania zaliczek na podatek i składek. To powodowało, że niemożliwe było uwzględnianie np. studentów do 26 r.ż., zwolnionych z PIT i niepodlegających ubezpieczeniom społecznym w tytułu takiej umowy.

Od początku 2023 r. przepis ten został zmodyfikowany. Obecnie osoby na umowach cywilnoprawnych można uwzględnić przy weryfikacji warunku zatrudnienia, jeśli w odniesieniu do nich spółka pełni rolę płatnika podatku lub składek. Różnicę dobrze widać właśnie na przykładzie studentów: spółka nadal nie jest płatnikiem składek, gdyż studenci nie podlegają oskładkowaniu z tytułu umów cywilnoprawnych, jednakże pełni rolę płatnika podatku. Co prawda, nie musi pobierać zaliczek na PIT z uwagi na zwolnienie przedmiotowe, jednakże jest zobowiązana do wystawienia po zakończeniu roku informacji PIT-11 (co jednoznacznie definiuje ją jako płatnika).

• Definicja przeciętnego wynagrodzenia

Od początku 2023 r. wprowadzono także definicję przeciętnego wynagrodzenia, która ma zastosowanie przy ustalaniu limitu wynagrodzenia należnego wspólnikowi oraz osobie powiązanej z nim lub ze spółką z tytułu umowy o pracę, umowy cywilnoprawnej lub powołania do zarządu, które jednocześnie nie stanowi ukrytego zysku.

Ukryty zysk nie występuje, jeśli miesięczne wynagrodzenie wypłacane takiej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego wynagrodzenia w spółce z ww. tytułów, ale nie więcej niż pięciokrotność przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Do tej pory oba te limity trzeba było aktualizować co miesiąc, co wymagało dodatkowego nakładu pracy i mogło prowadzić do tego, że kwota ukrytych zysków zmieniała się z miesiąca na miesiąc.

Obecnie do wyliczania limitu wynagrodzenia należy brać pod uwagę przeciętne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw, wraz z wypłatami z zysku obowiązujące w III kwartale roku poprzedniego. Niestety średnie wynagrodzenie w samej spółce nadal trzeba kalkulować co miesiąc – w tym zakresie nie wprowadzono żadnych zmian.

Podsumowanie zmian w estońskim CIT od 2023 r. prezentuje poniższa tabela:

Więcej informacji o korzyściach korzystania z estońskiego CIT znajdziesz w artykule Estoński CIT – dlaczego warto? oraz w naszym kursie poświęconym w całości tematyce ryczałtu od dochodów spółek - Jak zarabiać i nie płacić podatków, czyli ESTOŃSKI CIT w praktycznych przykładach. 

Nową alternatywą dla estońskiego CIT może być z kolei fundacja rodzinna. Jej porównanie z estońskim CIT wraz z praktycznymi przykładami znajdziesz w artykule Estoński CIT czy fundacja rodzinna – co się bardziej opłaca? 

Damian Ośrodek

Krzysztof Kaczmarek