Ideą ukrytych zysków jest opodatkowanie estońskim CIT świadczeń innych niż dywidenda, wypłacanych wspólnikom lub innym podmiotom powiązanym. Mają one na celu ograniczenie unikania opodatkowania zysków przez spółki objęte estońskim CIT. Zgodnie z przepisami, by ukryte zyski podlegały opodatkowaniu, powinny być związane z prawem do udziału w zysku spółki, jednakże zasada ta jest niestety ignorowana przez organy skarbowe.
Ukryte zyski w estońskim CIT
Co do zasady, korzystając z estońskiego CIT, spółki nie muszą płacić podatku aż do momentu wypłaty zysku do wspólników. Przepisy przewidują jednak kilka innych kategorii dochodu, którego powstanie wiąże się z opodatkowaniem CIT pomimo niewypłacenia dywidendy.
Jedną z nich jest dochód z tytułu ukrytych zysków. Ukryte zyski to świadczenia pieniężne lub niepieniężne różnego rodzaju, związane z prawem do udziału w zyskach, wykonywane na rzecz wspólników lub podmiotów z nimi powiązanych. Do ukrytych zysków można zaliczyć m.in.:
- odsetki od pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika,
- kwotę główną pożyczki udzielonej wspólnikowi przez spółkę,
- nadwyżkę wartości rynkowej ponad faktyczną wartość transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym,
- darowizny,
- wydatki na reprezentację,
- wynagrodzenie wspólnika z tytułu umorzenia udziałów czy wystąpienia ze spółki.
Zdarza się jednak, że pomiędzy spółką na estońskim CIT a jej wspólnikami dochodzi do przepływów pieniężnych w całkowitym oderwaniu od ich praw do udziału w zyskach, z zachowaniem wszelkich rynkowych warunków. Okazuje się jednak, że również one mogą wiązać się z koniecznością zapłaty podatku.
Co do zasady, korzystając z estońskiego CIT, spółki nie muszą płacić podatku aż do momentu wypłaty zysku do wspólników. Przepisy przewidują jednak kilka innych kategorii dochodu, którego powstanie wiąże się z opodatkowaniem CIT pomimo niewypłacenia dywidendy.
Jedną z nich jest dochód z tytułu ukrytych zysków. Ukryte zyski to świadczenia pieniężne lub niepieniężne różnego rodzaju, związane z prawem do udziału w zyskach, wykonywane na rzecz wspólników lub podmiotów z nimi powiązanych. Do ukrytych zysków można zaliczyć m.in.:
- odsetki od pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika,
- kwotę główną pożyczki udzielonej wspólnikowi przez spółkę,
- nadwyżkę wartości rynkowej ponad faktyczną wartość transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym,
- darowizny,
- wydatki na reprezentację,
- wynagrodzenie wspólnika z tytułu umorzenia udziałów czy wystąpienia ze spółki.
Zdarza się jednak, że pomiędzy spółką na estońskim CIT a jej wspólnikami dochodzi do przepływów pieniężnych w całkowitym oderwaniu od ich praw do udziału w zyskach, z zachowaniem wszelkich rynkowych warunków. Okazuje się jednak, że również one mogą wiązać się z koniecznością zapłaty podatku.
Pożyczki na estońskim CIT – czy zawsze są opodatkowane?
W ostatnim czasie nasiliły się kontrowersje związane z udzielaniem pożyczek zarówno przez wspólników na rzecz spółki, jak i w odwrotnym kierunku.
Tak jak wskazaliśmy wyżej, ukrytym zyskiem może być:
- kwota odsetek wypłacanych przez spółkę na estońskim CIT na rzecz wspólnika, związanych z zaciągniętą od niego pożyczką (ale już nie kwota główna takiej pożyczki),
- kwota główna pożyczki udzielanej przez spółkę na estońskim CIT wspólnikowi (ale już nie kwota odsetek od takiej pożyczki).
Kwoty te podlegają opodatkowaniu taką samą stawką CIT jak wypłacane zyski, tj. 10% w przypadku małych podatników i podatników rozpoczynających działalność lub 20% w przypadku pozostałych spółek.
Nie zawsze jednak, szczególnie w tym pierwszym przypadku, samo udzielenie pożyczki spółce przez jej wspólnika musi być związane z prawem do udziału w zyskach wspólnika. Finansowanie spółki przez wspólnika może następować z przyczyn czysto biznesowych, np. z uwagi na łatwość czy szybkość pozyskania środków. Zawarcie umowy pożyczki nie wynika wówczas z samego faktu posiadania statusu wspólnika w spółce, lecz jest spowodowane uwarunkowaniami gospodarczymi.
Powszechność występowania pożyczek między podmiotami powiązanymi spowodowała, iż spółki korzystające z estońskiego CIT zaczęły występować z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych, by rozstrzygnąć, czy odsetki od pożyczek niemających związku z prawami wspólników do udziału w zyskach należy również traktować jako ukryte zyski.
Spółki w swoich wnioskach o interpretacje wskazywały m.in., że pożyczki nie będą przeznaczane na wypłaty dywidendy, zakup udziałów czy też na nabycie towarów czy usług. Co więcej, mocno podkreślany był fakt, że umowy z podmiotami powiązanymi zawarte zostały na warunkach rynkowych, a istnienie powiązań nie miało na te warunki żadnego wpływu.
Na nieszczęście podatników organy skarbowe konsekwentnie stoją na stanowisku, iż każda pożyczka pomiędzy spółką na estońskim CIT a podmiotem z nią powiązanym, w tym wspólnikiem, wiąże się z powstaniem ukrytych zysków. W wydawanych interpretacjach pomijany jest całkowicie wymóg istnienia związku dokonywanych świadczeń z prawem do udziału w zyskach. Przykładowo, w interpretacji z dnia 6.09.2023 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.298.2023.1.AS) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zignorował argumentację spółki w zakresie braku związku z prawem do udziału w zysku i wskazał na obowiązek opodatkowania odsetek estońskim CIT, nie odnosząc się do sedna problemu.
Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zajął również w odwrotnym przypadku, czyli udzielenia pożyczki przez spółkę na rzecz podmiotu powiązanego (interpretacja z dnia 30.08.2023 r., 0111-KDIB2-1.4010.312.2023.1.MK).
Nie każda pożyczka oznacza ukryty zysk – stanowisko sądów administracyjnych
Pomijanie przez organy skarbowe tak ważnej cechy ukrytych zysków, jaką jest związek z prawem do udziału w zyskach, zostało zauważone i zakwestionowane przez sądy administracyjne. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 12.05.2023 roku (sygn. I SA/Gl 93/23) ocenił, że w celu ustalenia, czy mamy do czynienia z ukrytym zyskiem, należy zweryfikować najpierw, czy świadczenie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Nie można zatem przyjąć z góry, że w każdym przypadku wystąpienia pożyczki między podmiotami powiązanymi powstanie ukryty zysk podlegający opodatkowaniu estońskim CIT.
Ten sam sąd orzekł podobnie w wyroku z dnia 17.05.2023 roku (sygn. I SA/Gl 1045/22)
Co prawda jest jeszcze za wcześnie, by mówić o ukształtowaniu się jednolitej, korzystnej dla podatników linii orzeczniczej, ale wspomniane dwa wyroki dają nadzieję, że w przyszłości nie każda pożyczka od lub do spółki na estońskim CIT będzie wiązać się automatycznie z powstaniem ukrytych zysków. Na ten moment jednak organy skarbowe ignorują stanowisko sądów, zatem należy liczyć się z tym, iż będą domagać się zapłaty estońskiego CIT za każdym razem, gdy spółka wypłaci wspólnikowi odsetki od zaciągniętej pożyczki lub sama takiej pożyczki udzieli.
Jeśli chcesz dowiedzieć się więcej o estońskim CIT i sprawdzić, czy jest to rozwiązanie dla Ciebie, przeczytaj nasz artykuł Estoński CIT - dla kogo od 2023 r.?
Mikołaj Kamiński
Krzysztof Kaczmarek
